Прежде всего давайте найдем ответ на самый главный вопрос: а зачем вообще нужна финансовая отчетность? Может, и без нее нормально сможем жить? Но тогда:
• Вы – государство. Вам нужны налоги. Как вы сможете узнать, сколько налогов должна заплатить компания?
• Вы скопили немного денег. Хотите купить акции. Как вы узнаете, в какую компанию стоит вложить свои деньги?
• Вы – менеджер компании. Как вы узнаете, хорошо или плохо вы работаете?
• Вы – владелец компании. Как вы узнаете, увольнять вам ваших менеджеров за плохую работу или, наоборот, дать им премию за хорошую?
• Вы – банк. К вам обращается компания и просит денег. Как вы сможете решить, дать ей денег или нет, а если дать, то сколько?
Ответы на все эти и многие другие вопросы и дает финансовая отчетность. В современном виде она появилась эволюционным путем, потому что нужна человечеству, нужна практически любому, кто хоть как-то связан с бизнесом. В ходе этой эволюции человечество выработало ряд требований или принципов, которым должна удовлетворять финансовая отчетность.
Основное требование к финансовой отчетности – это объективность. Чтобы принести пользу, финансовая отчетность должна правдиво показывать состояние дел в компании. Если это не так, то это не отчетность, а просто никому не нужные бумажки. Она не сможет помочь ответить на вопросы, которые мы видели чуть выше. Все остальные принципы составления финансовой отчетности исходят из принципа объективности.
Финансовая отчетность часто используется собственниками (акционерами) компаний для оценки работы компании в целом и ее менеджеров. При этом основной вопрос почти всегда: какова прибыль компании? Ответ на него не так уж и прост. Например, клиент купил у вас товар на 100 руб. Но вы дали ему отсрочку платежа. Иными словами, деньги эти он вам заплатит не сразу, а скажем, через три месяца. Вопрос: когда вы получите прибыль – сразу или в тот момент, когда клиент вам заплатит? Предположим, что сделка произошла в декабре, а деньги вы получили в марте следующего года. Сама покупка – это результат работы ваших менеджеров в этом году, а не в следующем. Получение 100 руб. в следующем году – это результат работы менеджеров не в следующем году, а в этом. Прибыль стала результатом усилий компании в этом году. Поэтому в мире принят принцип финансовой отчетности, согласно которому компания должна регистрировать доходы и расходы в тот момент, когда они возникли, а не когда реально были заплачены деньги. Этот принцип называется принцип учета по начислению (accrual principle).
По той же самой причине (необходимости получения «правдивой» прибыли) образовался и еще один важный принцип составления финансовой отчетности – принцип соответствия (matching principle). В чем он состоит? Очевидно, что прибыль – это превышение доходов над расходами. Поэтому при регистрации прибыли важно правильно указать не только доходы, но и все расходы, которые понадобились для получения этих доходов. Иными словами, расходы должны соответствовать доходам. Дело в том, что часто некоторые виды расходов не соответствуют по времени получению доходов. Например, в январе мы внести предоплату за аренду офиса на год вперед. Означает ли это, что мы все эти расходы вычтем из прибыли января? Нет. Пользу от этих расходов мы будем получать в течение всего года, а не только в январе. Аренда офиса – это нормальный вид расходов для бизнеса. По идее мы должны платить за офис каждый месяц понемногу. Предоплата – это всего лишь способ избежать будущих расходов. Чтобы такие операции не приводили к искажению прибыли, принцип соответствия заставит нас фиксировать в расходах аренду офиса равномерно каждый месяц. В этом случае 1/12 годовых расходов на офис будет вычитаться из прибыли каждого месяца.
Как вы еще не раз увидите в этой книге, ведение финансовой отчетности – это не точная наука. Время от времени при составлении отчетности приходится делать предположения. Очевидно, что иногда возникает соблазн сделать эти предположения чуть более оптимистичными, чем следует, чтобы завысить прибыль или сократить убытки. Но это может исказить объективность финансовой отчетности. Поэтому принцип консервативности (conservatism) говорит о том, что используемые предположения должны быть консервативны, т. е. не должны приводить к завышению прибыли (но иногда могут приводить к некоторому ее занижению).
В то же время при составлении финансовой отчетности не надо впадать в крайности. Не надо стараться «учесть каждую загогульку». Надо помнить, что главная цель отчетности – дать объективное представление о состоянии дел в компании. Поэтому принцип разумности (reasonableness) говорит о том, что вопросы, которые не приведут к искажению объективности финансовой отчетности, можно учитывать приближенно, что позволяет сократить издержки на ведение финансовой отчетности.
А теперь взглянем, как создается финансовая отчетность.
Как все происходит
Давайте посмотрим, как работает компания в течение своей жизни – с момента появления и до момента ликвидации. Изначально, когда предприниматель создает бизнес, он вкладывает в него деньги, обычно собственные. На эти деньги он покупает оборудование, материалы, арендует офис, платит зарплату работникам и т. д. Заметьте, что деньги на все эти расходы не берутся из воздуха – компания может потратить не больше того, что имеет в своем распоряжении. Иными словами, у каждого расхода и приобретения, которое делает компания, есть некий источник финансирования этого приобретения. Мы можем сказать, что:
Что обычно подразумевается, когда говорят об активе (asset):
• деньги (cash) – наличные деньги в кассе компании и деньги на счетах в банках;
• дебиторская задолженность (accounts receivable, или A/R) – то, что нам должны наши покупатели, когда мы предоставляем им отсрочку по оплате товаров или услуг;
• запасы готовой продукции и материалов, которыми мы владеем (inventory);
• основные средства (fixed assets) – здания, оборудование, транспорт и т. д. (обычно под основными средствами понимают все то, что служит больше года);
• нематериальные активы (intangible assets) – например, патенты, программы, которые мы купили и т. д. (в общем, все те активы, которые не имеют материальной формы).
Покупаются все эти замечательные активы за счет пассивов (в английском слова «пассив» нет, поэтому эквивалентным понятием будет liabilities and shareholders’ equity – обязательства и собственный капитал), включающие:
• акционерный капитал (shareholders’ equity или просто equity) – те деньги, которые мы получили от выпуска акций;
• чистая прибыль компании (net profit или net income) – прибыль, накопленная за годы работы и не выданная акционерам в виде дивидендов;
• кредиторская задолженность (accounts payable, или A/P) – отсрочка платежа за товары или услуги, которые нам дают поставщики;
• кредиты, которые предоставлены нам банками, держателями наших облигаций и т. д. (debt).
Для терминологии: в бухгалтерском учете каждая строка активов или пассивов называется «счетом» (account), численное значение счета называется «балансом счета» (account balance).
Давайте расширим равенство, приведенное выше, за счет этих категорий:
Напоследок давайте раскроем понятие чистой прибыли как выручка (revenues) минус затраты (expenses):
Это равенство называется равенством бухгалтерского баланса. Что бы ни происходило в бизнесе, это равенство соблюдается. Всегда! Без исключений! Действительно, что бы ни менялось в составе наших активов, всегда у этого изменения есть свой источник финансирования. Например, если мы покупаем станок за миллион рублей, то мы это делаем за счет денежных средств или в кредит. Если у нас есть этот миллион, то у нас уменьшится количество денег на один миллион и увеличится объем основных средств на тот же миллион. Если нам не хватает собственных денег, то эти деньги мы либо займем в банке (и на миллион увеличится долг), либо нам даст отсрочку платежа поставщик (тогда на миллион увеличится наша кредиторская задолженность перед поставщиком), либо нам дадут деньги наши акционеры (тогда на миллион увеличится акционерный капитал). Цифры справа и слева в равенстве могут меняться, но активы всегда будут равны пассивам.
Компания АВС
Давайте рассмотрим жизнь небольшого бизнеса:
Компания АВС существовала два года. За это время она сделала следующее:
Год 1
1. Владельцы вложили в компанию 240 000 руб. наличными.
2. В начале года владельцы арендовали склад на два года, заплатив деньги вперед за весь срок – всего 120 000 руб.
3. Купили товаров на сумму 100 000 руб. Продавец дал товары в кредит.
4. Продали половину товаров за 240 000 руб., получив 200 000 руб. наличными и выдав товаров в кредит на 40 000 руб.
5. Выплатили заработную плату персоналу в размере 60 000 руб., еще 40 000 руб. должны выплатить, но не заплатили.
Год 2
1. Оплатили остаток долга за товары, купленные в первом году.
2. Выплатили всю начисленную, но не выплаченную зарплату.
3. Продали остатки купленных ранее товаров за 300 000 руб. наличными.
4. Получили все деньги за товары, проданные в кредит в первом году.
5. Начислили и выплатили персоналу зарплату в размере 120 000 руб.
6. Все оставшиеся деньги вернули владельцам и закрыли компанию.
Попробуйте самостоятельно отразить влияние каждой из этих операций на основное равенство бухгалтерского учета и заполнить отчет. А затем мы с вами рассмотрим каждую операцию отдельно.
Итак, давайте проанализируем жизнь нашей компании…
Год 1
1. Владельцы вложили в компанию 240 000 руб. наличными.
Что произошло? У компании увеличились денежные средства, источником которых стали деньги акционеров, т. е. акционерный капитал:
2. В начале года владельцы арендовали склад на два года, заплатив деньги вперед за весь срок, всего 120 000 руб.
Итак, компания заплатила за аренду 120 000 руб., т. е. объем денежных средств уменьшился на 120 000. Однако не забывайте, что часть денег компания заплатила вперед, причем за два года. При рассмотрении этой операции надо учесть два соображения:
a) услуга нам еще не оказана. Например, мы можем расторгнуть договор, и тогда часть денег за аренду нам вернут;
б) аренда склада – это расходы, которые влияют на прибыль. Очевидно, что стоимость аренды в расходах нашего бизнеса составляет 60 000 в год. Но если мы сразу запишем всю уплаченную сумму в наши расходы, то исказим нашу прибыль за первый и второй годы работы. Предположим, что в первый и второй годы компания продаст одинаковое количество товаров по одинаковой цене (при этом закупочная цена товаров тоже останется неизменной). Логически прибыль компании в обоих годах при этом должна остаться одинаковой, ведь в бизнес-смысле ничего не изменилось. Менеджеры компании во второй год не работали лучше, чем в первом. Но в этом случае получится, что в первый год прибыль компании будет меньше на 60 000, чем должна была быть. А во второй год, наоборот, на 60 000 больше, чем должна была быть. И если сторонний человек взглянет на работу (отчетность) компании, не зная этого нюанса, то покажется, что менеджеры во втором году отлично поработали и значительно увеличили прибыль. Вроде как им бонусы надо давать за отличную работу, хотя по факту они ничего не сделали. Но финансовая отчетность должна давать правдивую информацию о работе компании и ее менеджеров. Поэтому, согласно принципу соответствия, мы должны будем учитывать в прибыли первого года только ту часть затрат на аренду, которая соответствует первому году.
Учитывая эти соображения, мы можем сказать, что в тот момент, когда мы заплатили авансом за аренду, у нас, по сути, образовался новый актив – предоплаченная аренда:
В конце первого года, когда мы должны будем подсчитать прибыль компании АВС, нам придется отразить тот факт, что часть услуг по аренде мы уже «закрыли»:
Обратите внимание, что операция 2б будет осуществлена не в тот момент, когда мы заключим договор аренды и заплатим деньги, а в тот момент, когда мы будем составлять финансовую отчетность за год. Это так называемые операции конца периода. Операции конца периода – это одно из применений принципа разумности. Очевидно, что по отношению к учету проплаченной авансом арендной платы мы могли бы производить ее списание на расходы по чуть-чуть хоть каждый день. Но поскольку отчетность компании АВС мы составляем только раз в год, то бессмысленно делать перевод предоплаченной арендной платы на расходы чаще чем раз в год.
3. Купили товаров на сумму 100 000 руб. Продавец дал товары в кредит.
В тот момент, когда мы купили товары, у нас, естественно, увеличились их запасы. Однако денег поставщику мы не заплатили. Поставщик дал нам товары в кредит, что должно привести к увеличению кредиторской задолженности:
4. Продали половину товаров за 240 000 руб., получив 200 000 руб. наличными и выдав товаров в кредит на 40 000 руб.
Давайте проанализируем, что произошло в бизнесе:
• во-первых, компания продала товары, за которые получила деньги и частично обязательства заплатить через какое-то время. Компания получила выручку;
• во-вторых, у компании уменьшилось количество товаров, которые она может продать в будущем. У компании появилась себестоимость проданных товаров.
Разница между ценой продажи и себестоимостью товаров будет составлять прибыль компании. При анализе этой операции мы используем все основные принципы составления финансовой отчетности.
Во-первых, мы должны помнить про принцип учета по начислению, который гласит, что компания должна показать, как она работала, вне зависимости от того, когда она получит или заплатит деньги. Соответственно, в момент продажи, даже несмотря на то, что за часть товара денег мы еще не получили, выручку компании мы должны учесть полностью:
У вас может возникнуть вопрос: «А что будет, если нам не заплатят или вернут товар?» Ответ на него вы получите в главе «Дебиторская задолженность».
Во-вторых, мы должны помнить про принцип соответствия, который гласит, что компания должна сводить потенциальные плюсы (выручку) с минусами (издержками на получение этой выручки). Поскольку была продана половина имеющихся в запасе товаров, т. е. себестоимость товаров составила 50 000 руб. (раньше мы купили товаров на 100 000 руб., половину из которых продали), то мы должны зафиксировать следующую операцию:
5. Выплатили заработную плату персоналу в размере 60 000 руб., еще 40 000 руб. должны выплатить, но не заплатили.
Итак, мы должны нашим работникам 100 000 руб. Деньгами мы им заплатили 60 000 руб, т. е. наши денежные средства уменьшились на 60 000 руб. Остаток – это наши обязательства перед работниками. Фактически они нам предоставляют кредит на сумму нашей задолженности (такие вот хорошие люди). Деньги мы им начисляли не авансом – это деньги, которые мы уже должны людям за ту работу, которую они уже для нас сделали. Это наши издержки, которые мы уже понесли в первом году. Используя принцип учета по начислению и принцип соответствия, даже несмотря на то, что часть денег мы еще не заплатили, всю сумму (100 000 руб.) мы должны списать в наши издержки:
Обратите внимание, что основное равенство бухгалтерского баланса соблюдается во всех операциях компании АВС первого года.
Давайте сведем все операции первого года в одну таблицу:
Обратите внимание, что сумма в левой части равенства (410 000) равна сумме в правой его части. Баланс сходится, иными словами, балансируется.
